海外赴任従業員が帰国した年度、帰国日前後の課税関係

税額の算定に際しては、居住者期間に係る給与所得と非居住者期間に係る給与所得とにを分けて算定します。居住者期間に係る給与所得は、他の所得と合算して課税総所得金額を算定し、累進税率を乗じることになります。非居住者期間に係る給与所得は、他の所得とは分離して、20.42%の税率を乗じて税額を算定します。そのうえで、居住者期間の給与所得にかかる税額と非居住者期間の給与所得に係る税額を合算することになります（同法施行令258条）。

実務的には、居住者期間の税額と非居住者期間の分離課税の税額を合計するような申告書の様式がないため、居住者期間の申告書と非居住者期間の分離課税の申告書（172条の申告書等）を別々に提出することになります（飯塚信吾「月間国際税務」2020年2月号）。

帰国後に支払われる給与・賞与について

例えば、賞与の計算期間を10月1日から3月31日までとし、帰国日が2月1日、賞与支給日が6月1日であったとします。この場合、10月1日から帰国日の2月1日までは帰国前の国外勤務期間に対応する部分（国外源泉所得）であり、2月2日から3月31日までは帰国後の日本での勤務期間に対応する部分（国内源泉所得）ということになります。

帰国後に当該賞与の支給を受けた6月1日の時点（収入が確定した時点）では、当該従業員は居住者です。居住者が課税される範囲は、全世界所得であるため（所得税法7条1項1号）、支給を受けた賞与のうち、国外勤務期間に対応する国外源泉所得も国内勤務期間に対応する国内源泉所得も、両方とも日本での課税対象となります。よって会社は賞与の支給に際して、全額に対して源泉徴収をする必要があります（所得税法183条1項）。

この賞与計算対象期間に勤務していた外国から見ると、その人はその外国の居住者であったため、一般的には勤務した海外の国においても所得税を課されるでしょう（この点は国によって違いがあるようです。従業員が日本に帰国した後に支給された賞与で、外国子会社等の赴任先での負担がないのであれば課税はしない、という国も多くあるようです）。

なお、前回記事でみたように年度の中途で居住者から非居住者になる場合には、非居住者になった日以後に支払う給与で計算期間が１か月以下であるものについては、その給与の全額を国内源泉所得に該当しないものとして差し支えないという通達がありましたが（所得税通達212-5）、今回記事のように年度中途で非居住者から居住者になる場合にはそのような規定はなく、支払った給与・賞与の全額が課税の対象となります。

外国税額控除により還付された所得税は誰のものか

上記の賞与のうち国外勤務期間部分に対しては、通常勤務地の国においてもその国の所得税が課せされますが、勤務地の国での所得税を会社（日本の親会社又は現地子会社）が負担をするケースが多いと思われます。この国外勤務部分については、外国と日本で二重に所得税が課税されているので、当該従業員は居住地国である日本において外国税額控除を適用して外国で課された税金を減額又は還付請求することができます(*)。

外国税額控除の適用を受けて所得税の還付を受けた場合には、これのもととなった外国所得税を会社が負担したのであれば、還付を受ける所得税は会社に帰属させることが公平であると言えます。この点は、事前に会社の給与規定等に規定をして従業員には十分に周知しておくべきでしょう。従業員が受けた外国税額控除による還付金は会社に引き渡さなくてはならないという法律上の規定があるわけではなく、その方が公平であろう、ということです。

(*)　居住者が非居住者であった期間内に生じた所得に対して課される外国所得税の額は、外国税額控除の対象外と規定されています（所得税法施行令222の2第4項1号）。ではこれによって、非居住者期間を支給対象期間とする賞与は、それに対して課された二重課税に対して外国税額控除ができないのでしょうか。この点、税務書籍の中にも税務調査官の中にも混乱される方があるようです。詳細はこちらの記事です。